пятница, 20 декабря 2019 г.

Доплата за совмещении: дата удержания и перечисление НДФЛ


Вопрос: 
Просим разъяснить порядок исчисления и уплаты НДФЛ с доходов, связанных с оплатой за совмещение, а именно, каковы сроки для удержания налога и перечисления налога ?


1. О дате получения дохода в целях главы 23 НК РФ

В силу подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода в целях исчисления НДФЛ по доходам, полученным в денежной форме, признается дата выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
Исключением из указанного правила является доход в виде оплаты труда, дата получения которого согласно п. 2 ст. 223 НК РФ определяется как последний день месяца, за который начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Таким образом, оплата труда для целей главы 23 НК РФ признается доходом в особом порядке.

Полагаем, что законодатель в отношении доходов в виде оплаты труда предусмотрел отдельную дату определения дохода, поскольку сумма, причитающая сотруднику на основании
трудового договора, однозначно подлежит выплате, при этом размер дохода известен на конец месяца, за который такой доход начисляется.

Исчисление сумм НДФЛ согласно п. 3 ст. 226 НК РФ производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода.
 Налоговые агенты в силу п. 4 ст. 226 НК РФ обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
По общему правилу, исчисленную и удержанную сумму НДФЛ налоговые агенты согласно п. 6 ст. 226 НК РФ обязаны перечислять не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.
Таким образом, до окончания месяца НДФЛ с дохода в виде оплаты труда не может быть исчислен, удержан и перечислен в бюджет налоговым агентом. НДФЛ с заработной платы подлежит удержанию и перечислению в бюджет один раз при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам отработанного месяца.
Такое мнение согласуется с позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 07.02.2012 № 11709/11:

«Таким образом, до истечения месяца нельзя определить полученный доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить налог, подлежащий удержанию и перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца».

А также позицией Минфина РФ, например, изложенной в письме от 03.10.2017 № 03-04-06/64400:

«В последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход в виде оплаты труда, налоговым агентом производится исчисление сумм налога. До истечения месяца доход в виде оплаты труда не может считаться полученным налогоплательщиком. Соответственно, до окончания месяца налог не может быть исчислен.
Таким образом, удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов только при их фактической выплате после окончания месяца, за который сумма налога была исчислена.
При выплате организацией заработной платы, например, 8-го числа текущего месяца за предшествующий месяц необходимо удержать исчисленный за предшествующий месяц налог и перечислить сумму исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.
Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина РФ от 03.10.2017 № 03-04-06/64400, от 05.05.2017 № 03-04-06/28037, а также в более ранних его письмах.

Также отметим разъяснения ведомства, направленные письмом от 15.12.2017 № 03-04-06/84250:

«Учитывая изложенное, в последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход в виде оплаты труда, налоговым агентом производится исчисление сумм налога. До истечения месяца доход в виде оплаты труда не может считаться полученным налогоплательщиком. Соответственно, до окончания месяца налог не может быть исчислен...
Таким образом, удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов при их фактической выплате после окончания месяца, за который сумма налога была исчислена…
Исходя из изложенного при выплате организацией заработной платы необходимо удержать исчисленный за предшествующий месяц налог и перечислить сумму исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. То есть перечислению подлежит сумма не только исчисленного, но в обязательном порядке удержанного налога, каковым налог становится только с момента выплаты работнику заработной платы.
При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ).
Следовательно, перечисление НДФЛ налоговым агентом в авансовом порядке, то есть до даты фактического получения налогоплательщиком дохода, не допускается.
В случае если организация - налоговый агент произвела излишнюю уплату в счет налога на доходы физических лиц в авансовом порядке, то в таком случае налоговому агенту следует обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате на расчетный счет организации суммы, ошибочно перечисленной в бюджетную систему РФ, и произвести уплату НДФЛ в соответствии с установленным порядком в полном объеме независимо от возврата ранее уплаченных денежных средств».
                                                         
2. Доплата за совмещение как часть оплаты труда

Согласно ст. 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) – вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).
В силу ст. 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда. Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

В ст. 149 ТК РФ сказано, что при выполнении работ в условиях, отклоняющихся от нормальных (в т.ч., при совмещении профессий (должностей),  работнику производятся соответствующие выплаты, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором. Размеры выплат, установленные коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором, не могут быть ниже установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Согласно ст. 60.2 ТК РФ с письменного согласия работника ему может быть поручено выполнение в течение установленной продолжительности рабочего дня (смены) наряду с работой, определенной трудовым договором, дополнительной работы по другой или такой же профессии (должности) за дополнительную оплату.
В ст. 151 ТК РФ сказано, что при совмещении профессий (должностей) без освобождения от работы, определенной трудовым договором, работнику производится доплата. Размер доплаты устанавливается по соглашению сторон трудового договора с учетом содержания и (или) объема дополнительной работы.
Учитывая вышеизложенное, полагаем, что доплата за совмещение профессий (должностей) является составной частью заработной платы (элементом оплаты труда)  и ее следует рассматривать как вознаграждение за выполнение дополнительного (по другой, не являющейся основной в соответствии с условиями трудового договора профессии (должности)) объема работы.

3. Дата получения дохода в виде доплаты за совмещение в целях главы 23 НК РФ

Мы придерживаемся мнения о том, что положения гл. 23 НК РФ необходимо применять, учитывая суть той или иной выплаты:
- если выплата является составной частью оплаты труда, то дата получения дохода определяется как последний день месяца, в котором возникли основания для начисления соответствующей выплаты;
- если выплата не является составной частью оплаты труда, то дата получения дохода определяется как дата его выплаты/передачи.
Следовательно, датой фактического получения дохода в виде оплаты за совмещение является последний день месяца, за который она начислена (п. 2 ст. 223 НК РФ).
В связи с этим с доплаты за совмещение, которая выплачивается в составе заработной платы за первую половину месяца, не следует исчислять и удерживать НДФЛ.  Исчисление и удержание налога с указанной выплаты следует производить по правилам налогообложения заработной платы, т.е. в последний день месяца, за который она начислена (в данном случае - при выплате окончательного расчета за соответствующий месяц).

-----------------------------------------------------------------------------


Правовая защита бизнеса от
налоговых и иных правовых рисков
с 1993 года

Екатеринбург: 620075, Екатеринбург, ул. Луначарского, д.77, офисное здание, 4 этаж.
Телефоны/Факс: +7(343) 350-12-12, 350-15-90 (офис Екатеринбург)
E-mail: cnfp@cnfp.ru

Москва: 129626, Москва, пр. Мира, дом 102 (офисный комплекс «Парк Мира»), корпус 1, этаж 3,
офисы 3010 (офис), 3009 (конференц-зал)
Телефон/факс: +7(495)-788-39-51 (офис Москва)
E-mail: msk@cnfp.ru

Официальный сайт: https://cnfp.ru/
Видео консультации см. здесь.
Читать наши консультации  здесь.

Facebook:  см. здесь.

telegram-канал «О налогах и о жизни» - t-do.ru/gknfp
telegram-канал  «Налоговые споры: аналитика и практика» - t-do.ru/taxpracticechannel
telegram-канал «Малый бизнес и Налоги» - t-do.ru/taxformal

Персональный блог А.В. Брызгалина "О налогах и о жизни": http://www.nalog-briz.ru/ (ведется с 2010 года)

Комментариев нет:

Отправить комментарий